ODiplom // Аудит // 12.12.2016

Этапы аудиторской проверки

Автор: Андрей Нестеров

Рубрика: Аудит

Опубликовано: 12.12.2016

Библиографическое описание:

Нестеров А.К. Этапы аудиторской проверки [Электронный ресурс] // Образовательная энциклопедия ODiplom.ru

При проведении аудита с целью установления достоверности бухгалтерской отчетности экономических субъектов и соответствия совершаемых ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в России, аудитору необходимо соблюдать этапы аудиторской проверки.

На всех этапах аудиторской проверки аудитор должен применять такие методы проверки, которые позволили бы максимально сократить время на ее проведение, не снижая качества.

Аудиторская проверка в общем случае включает три этапа: постановка проблемы, сбор данных и оценка данных.

Следует отметить, что на этапе постановки проблемы чаще всего аудитор определяет какие методы будет использовать при сборе данных и их последующей оценке.

Рассмотрим последовательность и содержание этапов проведения аудиторской проверки подробнее.

Содержание этапов аудиторской проверки

Итак, проведение аудиторской проверки согласно общей методологии осуществляется в три этапа, представленных на рисунке 1.

Этапы аудиторской проверки

Рис. 1. Этапы аудиторской проверки

Рассмотрим содержание данных этапов:

  1. Постановка проблемы. Данный этап включает в себя знакомство с такой информацией, как организационно-экономическое положение аудируемого лица, состав руководства, бухгалтерский аппарат, внутренние нормативные и методические документы по ведению учета, основные финансовые данные, сведения об эффективности системы контроля учета и т.п.
  2. Сбор данных. Данный этап основан на планировании и реализации конкретных процедур сбора данных, сведений и иной необходимой информации для осуществления аудиторской проверки.
  3. Оценка данных. На данном этапе аудитор должен определить, имеется ли достаточно сведений для принятия обоснованного решения, касающегося исследуемого участка бухгалтерского учета, сферы хозяйственной деятельности или иной рассматриваемой проблемы в рамках проводимой аудиторской проверки.

Наиболее важен первый этап, на котором возникает основная масса вопросов, подлежащих проверке, начиная с объективности данных об активах и обязательствах аудируемого лица, заканчивая конкретными событиями в рамках хозяйственной деятельности, например, поступление и расходование денежных средств. Также сюда можно отнести вопросы относительно правильности трактовки учетной информации, содержащейся в отчетности, в частности, ее классификация, интерпретация и хозяйственно-экономическое содержание.

Вне зависимости от природы возникновения, вначале проблема формулируется как позитивное утверждение. Например, в отношении проверки состояния дебиторской задолженности должно быть сделано такое утверждение "учтенная стоимость дебиторской задолженности точна" или "условия контрактов соблюдаются контрагентами". Но затем аудитор должен принять во внимание возможность обратного положения дел, т.е. предположить возможность неверного отражения информации, означающего, что размер дебиторской задолженности учтен неверно, а условия контракта были нарушены частью или всеми контрагентами, сформировав, таким образом, негативное утверждение по проверяемому участку.

На втором этапе, представляющем собой техническое объединение имеющейся информации, в рамках которого аудитор осуществляет сбор сведений, создавая базу для последующего принятия решения о достоверности представленной информации.

Третий этап заключается в непосредственном принятии такого решения. На данном этапе аудитор должен оценить сделанные предположения о точности учетных данных, решив, таким образом, соответствует ли представленная информация действительности. Например, в отношении проверки состояния дебиторской задолженности аудитор должен определить, действительно ли точно учтена стоимость дебиторской задолженности в бухгалтерских документах и соблюдаются ли на самом деле условия контрактов контрагентами аудитруемого лица.

Чаще всего проводится выборочный аудит. Аудиторская выборка представляет собой отобранные по определенным правилам элементы для формирования проверяемой совокупности в виде отдельных документов, записей. Поэтому выборочный аудит нуждается в большей детализации этапов проведения проверки.

Этапы выборочной аудиторской проверки

Последовательность этапов выборочной аудиторской проверки показана на рисунке 2.

Последовательность этапов выборочной аудиторской проверки

Рис. 2. Последовательность этапов выборочной аудиторской проверки

Направления выборочной проверки фактически означают конкретные задачи, которые должен решить аудитор при проверке конкретного участка бухгалтерского учета.

На этом этапе аудитор должен провести анализ конкретных целей, которые должны быть достигнуты, перечень аудиторских процедур, способствующих достижению этих целей. Применительно к выборочной проверке производится оценка надежности и эффективности системы учета, а также подтверждение достоверности остатков по счетам и классам операций.

В содержательном плане для первого направления используется совокупность качественных методов, а для второго – применяется два основных типа методов, которые дают результаты в стоимостном выражении. К таким методам относят стоимостное выборочное исследование и количественное выборочное исследование.

Критерии отклонений позволяют определить, как будут выявляться или фиксироваться ошибки и погрешности, что является важным для формирования аудиторского заключения. На данном этапе аудитор должен оценить, какие условия могут представлять ошибку, учитывая цели проводимой аудиторской проверки. Конкретное определение сути ошибки необходимо для интеграции в рамках оценки всех условий, которые аудитор признает уместными исходя из целей проверки.

Основные критерии ошибок:

  • количественные отклонения (неправильная или некорректная сумма документа);
  • качественные отклонения (отсутствие первичного документа по операции, отсутствие подписи, осуществление несанкционированной операции, неправильная корреспонденция счетов и т.п.) [1].

Для количественных отклонений целесообразным является проверка оборотов и сальдо по счетам на предмет их корректного отражения. Качественные отклонения предполагают проведение выборочной проверки системы внутреннего контроля.

Вместе с тем, на данном этапе необходимо определить, как именно аудитор должен оценивать положительные и отрицательные отклонения. В этом плане возможно три варианта:

  1. Положительные и отрицательные отклонения являются нарушениями, поэтому необходимо осуществить их суммирование по модулю;
  2. Положительные и отрицательные отклонения компенсируют друг другу, поэтому необходимо сопоставить их, оставив положительный или отрицательный знак соответственно;
  3. Аудитор может принять во внимание только положительные или только отрицательные отклонения [2].

Конкретное решение аудитора, в любом случае, определяется проверяемым объектом и поставленными целями аудиторской проверки.

Определение генеральной совокупности предполагает отбор для последующего изучения части документов или операций, касающихся проверки участка бухгалтерского учета.

Генеральная совокупность – это полный перечень объектов, из которых аудитор должен осуществить выборку и относительно которых аудитору необходимо сформировать соответствующее мнение.

Сюда относятся все элементы одной статьи бухгалтерской отчетности или все элементы группы однотипных операций. Индивидуальные объекты такой совокупности – это элементы выборки, например, однотипные первичные документы, счета-фактуры, обороты по дебиторам и т.п.

В рамках данного этапа аудитор может повысить эффективность выборочной аудиторской проверки, если будет осуществлена стратификация, т.е. разделит генеральную совокупность на подмножества – страты – каждая из которых это группа элементов выборки со сходными характеристиками. Примером стратификации может служить стратификация элементов по характеристике стоимости. Цель стратификации – снижение вариативности элементов в рамках каждой страты, чтобы сократить объем выборки без пропорционального увеличения риска, связанного с использованием выборочного метода. Каждая страта при этом проверяется отдельно, а сами страты определяются таким образом, чтобы каждый элемент выборки мог быть включен только лишь в одну страту.

Выбор метода отбора означает выбор вероятностного или невероятностного отбора для проведения выборочной аудиторской проверки. Выборочная проверка может быть осуществлена с помощью статистического или нестатистического подхода. Решение о выборе статистического или нестатистического подхода аудитор принимает на основе собственного профессионального суждения.

На данном этапе основным требованием выступает обеспечение репрезентативности аудиторской выборки, т.е. возможности аудитору сделать на основе проверки данной выборки правильные выводы по всей проверяемой совокупности, в противном случае выборка является нерепрезентативной.

Репрезентативная выборка в аудиторской деятельности представляет собой такую выборку, элементы которой однозначно имеют типичные для проверяемой совокупности характеристики.

Следовательно, все элементы проверяемой совокупности должны иметь равную вероятность попадания в выборку аудитора. С точки зрения статистических методов отбора выборки такое требование обеспечивается их использованием, так как это позволяет отбирать элементы случайным образом, чтобы каждый элемент совокупности имел некую ненулевую вероятность быть отобранным. При этом в качестве элементов выборки может выступать номинальные объекты, например, счета-фактуры, или их номинативная стоимость в денежном выражении.

На этапе определения объема выборки аудитор должен оценить, снижен ли риск, который следует из применения выборочного метода до приемлемо низкого уровня. Объем выборки представляет собой конкретное число элементов генеральной совокупности, которые будут непосредственно подвергнуты аудиторской проверке. При этом следует учитывать, что уровень риска, который аудитор готов принять, оказывает влияние на объем выборки, так как чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше должна быть выборка. Примеры факторов, влияющих на объем выборки, приведены в приложениях к стандарту №16 "Аудиторская выборка".

Получение выборки и выявление отклонений предполагает формирование элементов генеральной совокупности и их изучение на предмет выявления нарушений в соответствии с критериями отклонений. При этом

Аудитор должен провести аудиторские процедуры по каждому отобранному элементу, а если элемент не является надлежащим для применения процедуры, то процедура обычно совершается к какому-либо замещающему элементу.

Такое может произойти в случае, если аудитор не может применить аудиторские процедуры к отобранному элементу, например, если при проверке выяснится, что документы были утрачены. Если применительно к такому элементу не могут быть проведены альтернативные процедуры, то аудитор обычно считает, что данная статья бухгалтерского учета содержит ошибку.

Анализ данных и отклонений предполагает проведение аудитором действий, которые позволят ему определить характер каждой ошибки, причину возникновения и влияние на другие участки бухгалтерского учета. Аудитор должен рассмотреть и определить характер относительно каждого отклонения или ошибки, которые были обнаружены им в ходе проверки.

В рамках данного этапа необходимо установить, следующее:

  • чем обусловлено отклонение – недостатками системы внутреннего контроля, неправильным пониманием персоналом нормативных актов, беспечностью, неосторожностью, умышленным искажением и т.п.;
  • является ли данное отклонение случайным или систематическим, т.е. присущим всем документам, операциям, например, в результате неправильного понимания бухгалтером требований законодательства;
  • как данное нарушение влияние на другие объекты учета и финансовую отчетность аудируемого лица в целом [1].

Выявленные аудитором отклонения или ошибки подразделяются на репрезентативные и аномальные. "Репрезентативная ошибка – это ошибка, которая характерна для проверяемой совокупности в целом, а аномальная ошибка – это ошибка, допущенная вследствие единичного случая, которая не может произойти повторно" [2]. Следовательно, чтобы признать ошибку аномальной аудитор должен иметь веские основания, что она не является репрезентативной по отношению к генеральной совокупности. Повысить свою уверенность в этом аудитор может за счет проведения дополнительной работы в рамках проверяемой совокупности.

Оценка результатов и представление выводов завершает проведение выборочной аудиторской проверки, непосредственно оценка проводится в соответствии с выбранным методом отбора и зависит от полученных результатов. После этого аудитор должен сформировать свои выводы по итогам проведенных аудиторских процедур в отношении выборки и распространить их на генеральную совокупность.

В рамках данного этапа аудитор должен:

  • экстраполировать выявленные ошибки, распространить их на генеральную совокупность;
  • провести анализ влияния экстраполируемой ошибки на цели конкретного теста и другие области аудита, а также оценить риски выборки;
  • принять решение о возможности подтверждения достоверности проверенных данных [1].

Результатом последнего этапа выборочной аудиторской проверки является в распространении выводов по ее результатам на всю совокупность.

Литература

  1. Булыга Р.П. Аудит. – М.: Юнити, 2015.
  2. Кочинев Ю.Ю. Аудит: теория и практика. – СПб.: Питер, 2010.

Нормативные акты

  • Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 №307-ФЗ (ред. от 03.07.2016) // Консультант Плюс. Версия Проф [Электронный ресурс]. – Электронные данные. – М, 2016.
  • Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011) "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" // Консультант Плюс. Версия Проф [Электронный ресурс]. – Электронные данные. – М, 2016.