ODiplom // Аудит // 11.12.2016

Внешний и внутренний аудит

Автор: Андрей Нестеров

Рубрика: Аудит

Опубликовано: 11.12.2016

Библиографическое описание:

Нестеров А.К. Внешний и внутренний аудит [Электронный ресурс] // Образовательная энциклопедия ODiplom.ru

Ключевым направлением финансового контроля на предприятиях выступает внешний и внутренний аудит, осуществляемый в виде регулярных аудиторских проверок.

Внешний аудит предполагает выражение мнения о достоверности бухгалтерского учета и отчетности и их соответствии действующему законодательству, таким образом, обеспечивая соблюдение интересов пользователей бухгалтерской информации, для которых важна объективность данных сведений.

Внутренний аудит также преследует цель оценки достоверности информации о хозяйственной деятельности предприятия, однако его проведение осуществляется с позиций собственников и органов управления организации.

Ключевым аспектом дуалистического характера данных форм аудиторского контроля выступает тот факт, что внешний аудит проводится сторонними независимыми экспертами, а внутренний аудит предприятия организуют собственными силами.

Основная проблема в исследуемой области в соответствии с этим заключается в том, что внешний аудит, проводимый независимыми аудиторами, не может в полной мере заменить внутренний аудит, осуществляемый на регулярной основе штатными сотрудниками организации. Значимость данных вопросов предопределена необходимостью осуществления действенного финансового контроля, при этом результаты внешнего аудита должны подкреплять и подтверждать отчеты, составленные по итогам внутреннего аудита.

Сущность аудита и аудиторского заключения

Аудит, выступая объективным процессом в учетно-экономической деятельности современных предприятий, обусловлен необходимостью оценки достоверности финансовой информации, состояния и организации бухгалтерского учета, а также корректного отражения хозяйственных операций предприятий, на предмет их соответствия действующему законодательству, положениям по бухгалтерскому учету и иным нормативным документам. Обеспечение целесообразного экономического развития и хозяйственного процесса на предприятии напрямую связано и с применяемыми методами финансового контроля.

Аудит представляет собой независимый внешний контроль финансово-экономического характера, осуществляемый независимыми специалистами, профессиональными аудиторами. При этом аудиторы, осуществляющие внешний контроль и проверку с целью определить достоверность, точность и полноту отражения финансово-экономических показателей, представленных в бухгалтерской отчетности, не должны работать на аудируемом предприятии или организации или являться аффилированными лицами.

Аудит – это внешняя проверка состояния бухгалтерского учета и отражения финансово-экономических операций в рамках хозяйственной деятельности экономического агента на предмет достоверности сведений и их соответствия действующему законодательству.

Следует отметить, что такая проверка осуществляется на основе договорных обязательств. Вместе с тем, основное значение имеет оценка достоверности и соответствия действующему законодательству представленных в отчетности сведений. Кроме того, в определении содержится указание на то, что аудиторской проверке подлежит хозяйственная деятельность экономического агента, однако аудит может проводиться и в отношении организаций, не являющихся экономическими агентами.

Аудит представляет собой системный процесс, основанный на процедурах сбора данных об экономической деятельности предприятия и оценки фактов хозяйственной деятельности, зафиксированных в бухгалтерской отчетности, и позволяющий установить их соответствие действительности.

Аудит как процесс имеет определенную цель и логику проведения. Основой аудиторской проверки составляет, таким образом, структурированный подход к совокупности процедур, осуществляемых аудитором. Следовательно, аудит является упорядоченным процессом, который планируется заранее. Итогом аудиторской проверки выступает представление в форме заключения аудитора определенных и конкретных выводов, которые могут быть так или иначе использованы пользователями аудиторского заключения.

Цель аудита заключается в том, чтобы составить мнение о точности и достоверности представленных в финансовых отчетах сведений, отражающих финансовое положение, результаты хозяйственных операций и движение денежных средств предприятия. Основным критерием оценки выступает соответствие действующим положениям бухгалтерского учета и законодательству. В связи с этим, представляется объективным и такой подход к определению специфики отчета аудитора, который представляет собой "средство выражения мнения аудитора относительно достоверности данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности" [1].

В Российской Федерации аудит регулируется Федеральным законом от 30.12.2008 №307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" [2].

Нармативный подход пр действующему законодательству опирается, в первую очередь, на соответствие бухгалтерской отчетности действующим положениям по бухгалтерскому учету. Под достоверностью понимается степень точности данных (финансовой) бухгалтерской отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

По итогам аудиторской проверки аудитор формирует заключение.

Аудиторское заключение – это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными стандартами и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ. [3]

Аудиторское заключение может быть безоговорочно положительным и модифицированным. Безоговорочно положительное заключение означает, что отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица. Все остальные заключения считаются модифицированными.

В случае появления в ходе проведения аудита, прямо влияющие на мнение аудитора, аудиторское заключение и мнение аудитора могут быть оформлены в одном из трех вариантов представленных в таблице.

Модифицированное мнение аудитора в аудиторском заключении

Модифицированное мнение аудитора

Условия варажения мнения аудитора

Мнение с оговоркой

Аудитор может выразить мнение с оговоркой в том случае, если в ходе проведения аудита или по его итогам он пришел к выводу, что безоговорочно положительное мнение не может быть выражено, поскольку существуют определенные факторы, влияющие на мнение аудитора.

К таким факторам относится наличие разногласий с органами управления аудируемого лица и степень ограничения объема аудита.

При этом условием выражения мнения с оговоркой выступает тот факт, что влияние наличия определенных разногласий с органами управления аудируемого лица и степень ограничения объема аудита не является достаточно существенным, чтобы аудитор выразил отрицательное мнение.

Отказ от выражения мнения

По итогам проведенной проверки аудитор может оформить отказ от выражения мнения в том случае, если соблюдается условие существенного ограничения объема аудита.

Иными словами, если степень ограничения объема аудита не позволяет аудитору получить достаточно достоверные доказательства и подтвердить соответствие отчетности реальному состоянию хозяйственно-экономической деятельности аудируемого лица, то выражение мнения аудитора не представляется возможным.

В данном случае, отказ от выражения мнения можно трактовать как объективный вывод относительно отсутствия достаточных доказательств достоверности бухгалтерской отчетности, но не достоверности отчетности как таковой.

Отрицательное мнение

Отрицательно мнение аудитор выражает по итогам проведенной проверки в том случае, если влияние разногласий с органами управления аудируемого лица достаточно существенно для затруднения оценки достоверности отчетных данных.

В этом случае аудитор, фактически, должен определить степень влияния разногласий с органами управления аудируемого лица на достоверность результатов проверки отчетности, на основании чего внесение оговорки в аудиторское заключение не является оправданным.

При выражении отрицательного мнения аудитор признает, что степень влияния разногласий с органами управления аудируемого лица является настолько существенной, что выражение мнения с оговоркой будет являться сознательным введением в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности относительно ее достоверности.

Составление такого заключения влечет аннулирование лицензии у аудиторской организации, а также привлечение к уголовной ответственности аудитора, составившего такое заключение. Однако заведомо ложным аудиторское заключение может быть признано только на основе судебного решения.

Таким образом, значение аудиторских проверок выражается через содержание аудиторского заключения в контексте повышения качества отчетности, включения в аудиторское заключение пояснений и дополнений, которые позволяют обосновать перспективы развития организации.

Результатом аудиторской проверки является аудиторское заключение, содержащее объективное мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности аудируемого лица. Помимо этого, заключение аудитора может содержать определенные рекомендации по устранению выявленных в ходе проведения аудита ошибок бухгалтерского учета, что делает аудит действенным инструментом повышения эффективности управления хозяйствующим субъектом.

Цели и задачи внешнего аудита

Ключевые особенности внешнего аудита вытекают из понятия аудиторской деятельности и обуславливаются обязательным независимым характером аудиторской проверки, так как внешний аудитор не должен иметь на аудируемом предприятии никаких личных интересов, а также не выступать аффилированным лицом. В соответствии с содержанием внешнего аудита, его основной задачей является подтверждение достоверности бухгалтерской отчетности, правильности учета и корректности учетного процесса, согласно действующему законодательству. При этом, внешний аудит служат интересам не только руководства аудируемого лица, но и интересам внешних пользователей бухгалтерской и финансовой информации, включая государственные органы, кредиторов, миноритарных акционеров и т.д. В соответствии со своим содержанием, внешний аудит может быть организован добровольно по желанию аудируемого лица либо в обязательном порядке, предусмотренном законодательными актами.

Основная цель внешнего аудита – установить, соответствуют ли реальности представляемые отчеты и балансы проверяемой организации, оценить ее финансовое положение и результат деятельности за определенный период [4].

В современных условиях, проведение внешнего аудита организуется периодически, при этом в разные периоды внешний аудит может быть осуществлен разными аудиторами.

В ходе проведения внешнего аудита и по его итогам аудиторы должны активно содействовать увеличению финансовых ресурсов и их рациональному использованию. Проверяя состояние экономической деятельности и достоверность бухгалтерской отчетности, аудиторы контролируют достижение запланированных показателей хозяйственной деятельности, состояние сохранности финансовых и материальных ресурсов, правильность отнесения затрат на себестоимость продукции, формирования и распределения прибыли, а также корректность ведения бухгалтерского учета.

Главной целью внешней аудиторской проверки является установление достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица и соответствия совершенных им финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации. Внешний аудит должен подтвердить реальность представленных в отчетности данных. В связи с этим, в аудиторской практике применим принцип существенности. Исходя из этого принципа, аудитор обязан установить не абсолютную точность данных проверяемой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а ее достоверность во всех существенных аспектах.

Согласно правилу (стандарту) № 4 "Существенность в аудите" информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Уровень существенности – это то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При определении уровня существенности за основу принимают базовые показатели бухгалтерской отчетности. Уровень существенности рассчитывается в доле от базовых показателей. Допускается как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки какой-то определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.

Примеры качественных искажений:

  • недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;
  • отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

Аудитору следует принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур; оценке последствий искажений. Общий аудиторский риск определяется как вероятность формирования неверного мнения аудитора о достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности и, как следствие, составления неправильного заключения по результатам проверки. [5]

Цели получения аудиторского заключения по итогам внешнего аудита представлены на рисунке 1.

Цели получения аудиторского заключения по итогам внешнего аудита

Рис. 1. Цели получения аудиторского заключения по итогам внешнего аудита

Поскольку заключение аудитора представляет собой мнение аудитора о достоверности этой отчетности, то можно выделить два основных направления работы аудитора в рамках проведения процедур внешнего аудита бухгалтерской отчетности предприятия:

  • выявление преднамеренных искажений данных в бухгалтерской отчетности, включая различные незаконные махинации и злоупотребления;
  • выявление непреднамеренных искажений, вызванных невнимательностью работников, невысоким уровнем профессионализма, компетенций, усталостью и т.п. факторами.

Однако, следует отметить, что цель аудиторского заключения не сводится только к выявлению ошибок и искажений данных в бухгалтерской отчетности.

Цели и задачи внутреннего аудита

Внутренний аудит представляет собой независимую деятельность внутри конкретной организации, направленную на проверку и оценку ее работы в целях соблюдения интересов руководства и владельцев. Целью внутреннего аудита выступает представление точных сведений относительно состояния финансово-хозяйственной деятельности руководству и владельцам предприятия.

В связи с этим, можно отметить, что внутренний аудит направлен на повышение эффективности хозяйственной деятельности предприятия и облегчение работы управленческого аппарата. Аудиторы, осуществляя внутренний аудит, представляют своей организации данные проведенного анализа и оценки, рекомендации, а также иную необходимую информацию, являющуюся результатом проведенной проверки.

Внутренний аудит может также включать оценку управленческих и организационных процессов с целью выработки рекомендаций по экономически выгодному и эффективному использованию имеющихся в распоряжении организации ресурсов, рациональному достижения финансовых целей предприятия и выработке объективно обоснованной внутренней политики распределения прибыли. В соответствии с этим, процедура внутреннего аудита должна быть закреплена во внутренних документах предприятия или регламентирована в виде конкретных инструкций для отдела внутреннего аудиторского контроля или штатного аудитора. Ключевой особенностью внутреннего аудита выступает тот факт, что его проводит внутренний контрольный орган в структуре организации, подчиненный руководству предприятия. Следовательно, внутренний аудит направлен на предоставление информации для органов управления предприятием в целях облегчения принятия ими управленческих решений.

Ключевая задача внутреннего аудита состоит в информационном обеспечении и подтверждении соответствия отчетных данных посредством представления органам управления предприятия контрольной информации по конкретным аспектам хозяйственной деятельности или участкам бухгалтерского учета.

В соответствии с этим, общие функции внутренних аудиторов включают:

  • оценку адекватности систем контроля;
  • оценку эффективности хозяйственной деятельности.

Оценка адекватности систем контроля включает в себя как непосредственные проверки отдельных участков контроля учетной, хозяйственной и финансовой деятельности, так и составление конкретных рекомендаций по ликвидации выявленных нарушений, ошибок и недостатков в целях повышения результативности экономической деятельности предприятия в целом.

Оценка эффективности хозяйственной деятельности направлена на формирование экспертных заключений в отношении отдельных сфер экономической деятельности хозяйствующего субъекта и предложений по их улучшению. Таким образом, можно сделать объективный вывод, что внутренний аудит имеет, в первую очередь, информационно-консультационный характер оценки внутриорганизационных хозяйственных, учетных и финансово-экономических процессов.

Внутренний аудит может подразделяться на следующие виды, которые представлены на рисунке 2.

Виды внутреннего аудита

Рис. 2. Виды внутреннего аудита

Отличия между внешним и внутренним аудитом

Внешний и внутренний аудит в силу их разной природы различаются по ряду критериев, к которым относят цель аудита, объекты, субъекты, общий характер, правовую основу аудиторской деятельности, иерархическую подчиненность, задачи аудиторской проверки, результат аудиторской проверки, а также оплату услуг аудитора и его статус.

Внешний и внутренний аудит различаются по всем критериям, кроме объекта аудита, которым вне зависимости от формы и вида аудита является финансовая отчетность. Можно судить о том, что отличия внутреннего аудита от традиционного содержания аудиторской деятельности, осуществляемой независимыми внешними специалистами обусловлены, собственно, тем фактом, что внутренний аудит производится штатными сотрудниками, которые зависят от самого предприятия. Таким образом, заключение внутреннего аудитора не может выступать основанием подтверждения достоверности отчетности для внешних пользователей бухгалтерской информации, начиная от государственных органов исполнительной власти, заканчивая потенциальными инвесторами. Следовательно, внутренний аудит может считаться также способом исправления всех ошибок и искажений вследствие нарушений учетного процесса до момента, когда их влияние окажется критическим для предприятия.

Ключевым отличием внутреннего аудита от внешнего выступает также тот факт, что в задачи внутренних аудиторов входит проверка следующих аспектов в деятельности аудируемого лица:

  1. Во-первых, в рамках внутреннего аудита осуществляется оценка системы финансово-экономического контроля предприятия, направленная на выработку учетной и финансовой политики предприятия в соответствии с действующим законодательством.
  2. Во-вторых, внутренний аудит должен включать оценку экономической эффективности финансовых и хозяйственных операций предприятия с точки зрения целесообразности и рациональности их осуществления, что предполагает исключение влияния личных и несущественных факторов на принятие управленческих решений о распределении финансовых ресурсов, имеющихся в распоряжении предприятия.
  3. В-третьих, в ходе внутреннего аудита должна проводиться проверка степени достижения стоящих перед предприятием целей, через оценку показателей рентабельности, а также процессов формирования и распределения прибыли предприятия, которые должны осуществляться с учетом баланса интересов владельцев предприятия и требований организационного развития.

Кроме того, различия внешнего и внутреннего аудита проявляются через сопоставительное сравнение специфики применения концептуальных основ и постулатов организации аудиторской проверки.

1. Концептуальные основы аудита:

  • этика поведения,
  • независимость,
  • профессионализм,
  • доказательность,
  • точность представления;

2. Постулаты аудита:

  • соблюдение баланса интересов,
  • независимый характер деятельности,
  • профессиональные обязательства,
  • верификацию,
  • надежность контроля,
  • достоверность информации,
  • точность представления информации.

При этом следует отметить, что постулаты верификации, надежности контроля и достоверности информации в совокупности соответствуют концепции доказательности.

Сопоставительный анализ применения концепций и постулатов аудиторской деятельности в рамках внешнего и внутреннего аудита представлен в таблице.

Сравнение внешнего и внутреннего аудита по применению концепций и постулатов аудиторской деятельности

Концепции аудиторской деятельности

Постулаты аудиторской деятельности

Концепция

Внешний аудит

Внутренний аудит

Постулат

Внешний аудит

Внутренний аудит

Этика поведения

Аудитор должен следовать этическим принципам, соблюдать конфиденциальность информации и поддерживать квалификацию

Соблюдение баланса интересов

Не допускается столкновения интересов

Баланс интересов нарушен, так как аудитор, сотрудник предприятия

Независимость

Объективность и честность суждений

Независимый характер деятельности

Единственный вид деятельности

Подчиненность аппарату управления аудируемого лица

Профессионализм

Аудитор должен соблюдать действующее законодательства и стандарты аудиторской деятельности

Профессиональные обязательства

Обеспечиваются уровнем квалификации аудитора

Доказательность

Учет любой информации, которая может влиять на мнение аудитора

Верификация

Оцениваемая информация и отчетность должна быть подтверждена документально

Надежность контроля

Высокая

Средняя

Достоверность информации

Подтверждается документально, отражается в заключении

Точность представления

Применение стандартов аудиторской деятельности

Точность представления информации

Адекватное раскрытие информации, составление заключения или отказ от него

Раскрытие информации не требуется, отказ от составления отчета не премлем

Таким образом, можно сделать следующие выводы.

  • Во-первых, применение всех концепций аудиторской деятельности единообразно определяется внешним и внутренним аудитом. Основным отличием в данном случае может выступать только меньшая степень независимости внутреннего аудита, так как объективность может быть искажена вследствие того, что штатный аудитор предприятия заинтересован в результатах его деятельности, как гарантии сохранения места своей работы.
  • Во-вторых, соблюдение баланса интересов в рамках внутреннего аудита объективно невозможно по причине того, что аудитор выступает штатным сотрудником предприятия. Отсюда следует несоблюдение постулата независимого характера деятельности, так как в конечном счете штатный аудитор подчинен аппарату управления аудируемого лица, а не выступает наемным специалистом.
  • В-третьих, аудитор должен обладать необходимыми профессиональными навыками и квалификацией для проведения аудиторских проверок, чтобы быть в состоянии выполнить свои профессиональные обязательства. Вследствие этого аспекта внешний и внутренний аудит полностью сопоставимы в соблюдении данного постулата.
  • В-четвертых, в обоих случаях результаты аудиторской проверки должны подтверждаться документально и контролироваться, чтобы обеспечить достоверность информации, однако в случае внутреннего аудита, уровень контроля ниже.
  • В-пятых, точность представления информации по итогам проверки по-разному обеспечивается в рамках внешнего и внутреннего аудита. Кроме того, отличается сама форма представления информации, так как при внешнем аудите составляется официальный документ, аудиторское заключение, а при внутреннем аудите результаты фиксируются в виде отчета аудитора, который не имеет статуса аудиторского заключения. Вместе с тем, в случае наступления определенных обстоятельств, ограничивающих объем аудита, независимый внешний аудитор может оформить отказа от выражения мнения, тогда как по итогам внутреннего аудита подобное неприемлемо.

Выводы

В современных условиях значение аудиторской деятельности чрезвычайной велико, так как проведение аудита позволяет осуществить объективно обоснованную проверку финансовой отчетности компании, выполняемую с целью определения соответствия учетного процесса действующему законодательству и достоверности представляемой хозяйственным субъектом отчетности. Значение аудиторских проверок для предприятий, в первую очередь, проявляется через использование их результатов для принятия управленческих решений относительно повышения эффективности внутриорганизационных хозяйственных, финансово-экономических процессов и учетной деятельности на предприятии.

В соответствии с этим можно сделать объективный вывод, что значение аудиторской деятельности для предприятий, в целом, проявляется в обеспечении возможностей повышения качества отчетности, формировании конкретных пояснений и дополнений, которые предлагает аудитор в качестве мер, позволяющих влиять на развитие предприятий, принимая объективные и взвешенные управленческие решения, основанные на результатах аудиторских проверок.

В ходе изучения специфики, целей и задач внешнего и внутреннего аудита, как особых видов аудиторских проверок, было установлено, что концептуальные основы проведения аудита для них полностью идентичны. Ключевые отличия обуславливаются характером отношений внешнего и внутреннего аудитора с предприятием, а также наличием дополнительных аспектов учетной и хозяйственной деятельности предприятия, подлежащих оценке в рамках внутреннего аудита.

Литература

  1. Баханькова Е.Р. Аудит. – М.: Инфра-М, 2013.
  2. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 №307-ФЗ (ред. от 03.07.2016)
  3. Карагод В.С. Аудит. Теория и практика. – М.: Юрайт, 2012.
  4. Парушина Н.В., Кыштымова Е.А. Аудит. Основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок. – М.: Инфра-М, 2013.
  5. Савин А.А., Савин И.А. Аудит. – М.: Инфра-М, 2013.