Учет расчетов с покупателями и заказчиками

Задачи бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками

Важнейшей составной частью работы бухгалтерии является учет долговых обязательств. Задолженность, которую обязаны выплатить предприятию покупатели и заказчики существенно влияет на финансовое положение организации, использование денежных средств в обороте, величину прибыли, фактически полученной в отчетном периоде.

Предприятия часто имеют хорошие финансовые результаты, но при росте дебиторской задолженности, недостаточно четком управлении расчетами с покупателями и заказчиками, неоперативном контроле за состоянием дебиторской задолженности могут понести убытки, которых можно было бы избежать. Следовательно, значение корректного учета расчетов с дебиторами неизмеримо возрастает.

На участке учета расчетов с покупателями и заказчиками отражаются и обобщаются те экономические обязательства, которые могут быть признаны и оценены. К основным видам экономических обязательств относится и дебиторская задолженность.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками

Дебиторская задолженность представляет собой сумму отсроченных платежей, причитающихся организации от покупателей, в результате перехода права собственности на отгруженную продукцию от продавца к покупателю, и возникшая вследствие разрыва времени отгрузки и оплаты за поставленный товар до окончания расчетов по взаимным обязательствам, или, говоря по другому, отвлечение оборотных средств у организации – продавца и использования их другими организациями – покупателями.

В этой связи важная роль принадлежит учету расчетов с покупателями и заказчиками, а также управлению и контролю дебиторской задолженности. Этим непосредственно занимается аппарат бухгалтерии предприятия. Задачи данного участка бухгалтерского учета показаны на схеме.

Задачи бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками

Для выполнения данных задач необходимо следующее:

• организация точного, полного и своевременного учета денежных средств и операций по их движению в рамках осуществления расчетов;
• определение структуры дебиторской задолженности по срокам погашения, по виду задолженности, по степени обоснованности задолженности;
• определение состава и структуры просроченной дебиторской задолженности, ее доли в общем, объеме дебиторской задолженности;
• определение правильности расчетов с покупателями и заказчиками выявление резервов погашения имеющейся задолженности, а также возможностей взыскания задолженности (в том числе через суд) с дебиторов.

Задолженность покупателей и заказчиков – это отвлечение средств из оборота, менее эффективное использованию этих средств, следствием чего может возникнуть напряженное финансовое состояние предприятия. И именно поэтому необходимо сокращать сроки ее получения, а для регулирования дебиторской задолженности необходимо проводить ее анализ и аудит.

Задолженность покупателей и заказчиков по экономическим, расчетным и юридическим основаниям подразделяется по продолжительности, составу задолженности, валюты задолженности и содержания обязательств.

По срокам выделяют:

• долгосрочную задолженность, срок погашения которой превышает 12 месяцев,
• краткосрочную задолженность, сроки погашения которой менее 12 месяцев.

При этом и у краткосрочной и у долгосрочной задолженности выделяются непросроченная задолженность (не истек срок исполнения условий договора), просроченную (истек срок исполнения) и отсроченную (продлен срок исполнения).

Группировка и состав дебиторской задолженности

Предприятие в целях увеличения рынка сбыта своей продукции сознательно идет на рост дебиторской задолженности при расчетах с покупателями и заказчиками, принимая на себя все риски в случае несвоевременной оплаты за отгруженную продукцию, отвлекая свои собственные из оборота свои собственные денежные средства, что требует пристальное внимание и аудит к расчетам с покупателями и заказчиками.

Синтетический и аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками

В соответствии с нормативным регулированием бухгалтерского учета и отчетности участок расчетов с покупателями и заказчиками регулируется в рамках действующих положений.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на синтетическом счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", структура и корреспонденция которого приведены на рисунках ниже.

Реализация продукции, товаров, работ и услуг по обычным видам деятельности оформляется следующей записью:

• Дебет 62
• Кредит 90.1

Разовые продажи активов, например, основных средств, материалов и т.п. и прочие аналогичные операции, которые не являются обычным видом деятельности предприятия признаются прочими доходами оформляются записью:

• Дебет 62
• Кредит 91.1

Факт оплаты от покупателя признается погашением задолженности и оформляется записью:

• Дебет 50,51,52,55
• Кредит 62

Возникновение дебиторской задолженности в бухгалтерском учете отражается по дебету счетов

Номер счета	Наименование счета	Возникновение задолженности
60	Расчеты с поставщиками и подрядчиками	организацией выдан аванс в счет поставки товара
62	Расчеты с покупателями и заказчиками	Реализация продукции, поставка товаров, работ, услуг в счет последующей оплаты
68	Расчеты по налогам и сборам	переплата в бюджет налогов, сборов
69	Расчеты по социальному страхованию и обеспечению	переплата при расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, обязательному медицинскому страхованию работников организации
70	Расчеты с персоналом по оплате труда	при удержании с работника в пользу организации определенных сумм
71	Расчеты с подотчетными лицами	подотчетное лицо не возвратило выданные ему денежные средства
73	Расчеты с персоналом по прочим операциям	возникновение задолженности работников по предоставленным займам, возмещению материального ущерба и тому подобное
75	Расчеты с учредителями	возникновение задолженности учредителей по вкладам в уставный, складочный капитал
76	Расчеты с разными дебиторами и кредиторами	в случае наличия задолженностей по возмещению ущерба по страховому случаю; расчетов по претензиям в пользу организации; расчетов по причитающимся дивидендам

На участке учета расчетов с покупателями и заказчиками дебиторская задолженность возникает при реализации товаров, работ и услуг в счет последующей оплаты.

Со временем эта задолженность должна быть оплачена организации, и если должник погасил задолженность, в бухгалтерском учете данные операции отражаются следующими записями:

• Дебет 51 "Расчетные счета"
• Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Бухгалтерские проводки по счету 62 в общем случае

Дебет	Кредит	Содержание операции
62	90.1	Отражена выручка от продажи готовой продукции, товаров
90.3	68/НДС	Начислен налог к уплате с проданных товаров
62	91.1	Отражена стоимость проданных основных средств, нематериальных активов, материалов
91.2	68/НДС	Начислен налог с проданных активов
51(50)	62	Поступили денежные средства в оплату проданной продукции, товаров (работ, услуг).

На счете 62 могут быть открыты несколько субсчетов:

1. Субсчет 1 – для учета расчетов в общем случае;
2. Субсчет 2 – для учета полученных авансов.

Бухгалтерские проводки по счету 62.2 по учету полученных авансов

Дебет	Кредит	Содержание операции
51	62.2	Поступили авансовые платежи в счет предстоящей поставки продукции (выполнения работ, оказания услуг) (включая НДС)
76/НДС с авансов	68/НДС	Начислен налог с аванса
62.1	90.1	Отражена выручка от продажи готовой продукции, товаров
90.3	68/НДС	Начислен налог с проданных товаров
62.2	62.1	Зачтен авансовый платеж в счет оплаты отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг).
68/НДС	76/НДС с авансов	Принят к вычету НДС, в связи с  продажей товара, оплаченного авансом

Аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется по двум направлениям:

1. По каждому выставленному покупателям и заказчикам счету;
2. По каждому покупателю и заказчику.

Такой аналитический учет позволяет обеспечить получение объективной информации по покупателям и заказчикам, в том числе, в разрезе счетов, по оплаченным и неоплаченным счетам. При этом возможно выделить неоплаченные счета, срок оплаты которых еще не наступил.

Дебиторская задолженность в ходе финансово-хозяйственной деятельности предприятия – естественный и объективный процесс. В основном она возникает при следующих обстоятельствах:

1. Коммерческое кредитование поставщиком покупателя, т.е. при отсрочке платежа
2. Несвоевременная оплата, т.е. при просрочке платежа

Учет дебиторской задолженности проводится по следующим направлениям:

• по срокам возникновения: 0–45 дней, от 45 до 90 дней, свыше 90 дней (в соответствии с гл. 25 НК РФ);
• по перечню дебиторов исходя из ее размера, приходящеюся на каждого дебитора (более 14% всей задолженности, от 7 до 12%,)
• по перечню дебиторов по видам дебиторской задолженности (имеющие отсрочку платежа, просрочившие платеж,);
• по оборачиваемости дебиторской задолженности как в целом, так и по отдельным дебиторам.

Документальное оформление учета расчетов с покупателями и заказчиками

В формах отчетности отражаются:

• информация о дебиторской и кредиторской задолженности – в Бухгалтерском балансе (форма №1);
• сведения о движении дебиторской и кредиторской задолженности (то есть остаток на начало и конец года) – в разделе "Дебиторская и кредиторская задолженность" Приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5).

Согласно пункту 11 ПБУ 10/99, в бухгалтерском учете суммы долгов, нереальных для взыскания, признаются прочими расходами, для учета таких сумм используется счет 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Списание дебиторской задолженности

Дебет	Кредит	Содержание операции
91.2	62	Списание неистребованной дебиторской задолженности
63	62	Если ранее под эту задолженность был создан резерв по сомнительным долгам
007		Принятие к учету на забалансовый счет на сумму задолженности

В течение пяти лет с момента списания сумма списанной задолженности учитывается за балансом на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов", предназначенный для обобщения информации о состоянии дебиторской задолженности, списанной вследствие неплатежеспособности должников.

Анализ расчетов с покупателями и заказчиками

Стабильность и эффективность работы предприятия напрямую зависит, как от его способности оплачивать свои обязательства перед поставщиками и бюджетом, так и своевременное получение причитающихся ему денежных средств от реализации собственной продукции, для непрерывного поддержания производственного цикла, поэтому задачи аудита дебиторской задолженности, связанные с поддержанием оптимального объема и структуры текущих активов и источников их покрытия, одна их необходимых составляющих обеспечения стабильной и эффективной работы предприятия.

Анализ состояния расчетов с покупателями и заказчиками проводится в три этапа:

1. Анализ динамики и структуры дебиторской задолженности;
2. Анализ оборачиваемости дебиторской задолженности;
3. Анализ показателей платежеспособности и финансовой устойчивости.

Анализ динамики задолженности проводится за последние несколько периодов, чтобы выявить тенденции и возможные структурные сдвиги.

Формулы для анализа структуры задолженности покупателей и заказчиков

Показатель	Формула
Доля в общей сумме дебиторской и кредиторской задолженности	Двз = ВЗ / ОЗ Двз – доля вида задолженности, ВЗ – сумма вида задолженности; ОЗ – общая сумма задолженности.
Доля по видам дебиторской задолженности текущих активов	Дта = ВдЗ / ТА Дта – доля задолженности в текущих активах ВдЗ- вид дебиторской задолженности, ТА – сумма текущих активов,
Доля в итоге баланса	Диб = ВЗ / ИБ Диб – доля задолженности в итоге баланса ВЗ- вид задолженности ИБ – сумма итога баланса

Основными показателями оборачиваемости являются оборачиваемость в днях и коэффициент оборачиваемости.

Формулы для анализа оборачиваемости задолженности покупателей и заказчиков

Показатель	Формула
Коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности	Кодз = ВР / ДЗср Кодз – коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности (обороты); ВР – выручка (минусом НДС); Д3ср – средняя дебиторская задолженность;
Средняя дебиторская задолженность	Д3ср = (ЗДн + ДЗк) / 2 ДЗн – дебиторская задолженность на начало периода, ДЗк – дебиторская задолженность на конец периода.
Предпочтительность одного оборота в днях или период погашения	Оз = Т / Коз Оз – оборачиваемость задолженности в днях; Т – количество дней анализируемого периода; Коз – коэффициент оборачиваемости задолженности

Данные учета дают предприятию наиболее полное представление о состоянии его дебиторской задолженности.

Следует отметить, что на предприятиях уделяют большое внимание дебиторской задолженности по видам дебиторов по срокам возникновения дебиторской задолженности.

На основе результатов анализа и данных учета по дебиторам принимается решение, как срочно надо принимать меры к тем или иным дебиторам.

Оборачиваемость дебиторской задолженности по отдельным дебиторам рассчитывается следующим образом.

Пример расчета оборачиваемости дебиторской задолженности

Дата оказания услуг ООО "Искра"	Сумма поставки, тыс руб	Количество дней до оплаты	Множитель
21 апреля	75	25	1875
5 мая	27	29	783
29 мая	128	23	2944
17 июня	77	35	2695
Итого	307		8297

Таким образом, средняя оборачиваемость дебиторской задолженности по данному дебитору – 27 дней (8297/307).

Например, если срок расчетов по договору составляет 30 дней, то сравнив полученный результат, сделать вывод о том, что ООО "Искра" выполняет свои договорные обязательства.

Учет дебиторской задолженности по срокам возникновения позволяет предприятию осуществить следующее:

• разработать оптимальную политику управления дебиторской задолженностью и в том числе отсрочки платежа
• более точно прогнозировать поступление денег в оплату этой задолженности
• получить представление о качестве дебиторской задолженности

Учет дебиторской задолженности по срокам возникновения

Показатели	Срок возникновения дебиторской задолженности
	До45 дн	45-90 дн	Свыше 90 дн	итого
Задолженность, тыс руб	13787	3277	1245	18309
% к итогу	75,3	17,9	6,8	100

Даже если предприятие и отличается стабильностью, но более половины всей дебиторской задолженности, как в приведенном примере, составляет задолженность сроком до 45 дней (большая часть которой является срочной), это повод для принятия мер. Следует отметить в то же время, что задолженность свыше 90 дней, составляющая 6,8% от общей суммы, является настораживающей, и предприятию необходимо принимать более жесткие требования к задолжникам, вплоть до обращения в арбитражный суд.

Пример учета дебиторской задолженности по перечню дебиторов исходя из ее размера, приходящеюся на каждого дебитора представлен в таблице.

Учет дебиторской задолженности по перечню дебиторов с учетом сроков возникновения задолженности

Предприятия-дебиторы	Дебиторская задолженность
	всего		в том числе
	тыс. руб.	%к итогу	до 45 дн.		45-90 дн.		свыше 90 дн.
			тыс. руб.	%к итогу	тыс. руб.	%к итогу	тыс. руб.	%'к итогу
1. Доля каждого более 14% от общей суммы задолженности
1. ООО "Высота" 2. ООО "Мир" 3. ООО "Луч"	3149 2820 2563	17,2 15,4 14	2027  1833 2082	14,7 13,3 15,1	498 456 511	15,2 13,9 15,6	625  605	50,2 48,6
Итого	8532	46,6	5942	43,1	1465	44,7	1230	98,8
II. Доля каждого до 12% от общей суммы задолженности
1. ООО "Искра" 2. ООО "Финик" 3. ООО "Яблоко" 4. ООО "Плот" 5. АО "Лампочка"	2142 1922 1816 1684 1446	11,7 10,5  9,9  9,2 7,9	1861 1737 1433 1406 951	13,5 12,6 10,4 10,2 6,9	446 321 236 370 180	13,6 9,8 7,2 11,3 5,5
Итого	9010	49,3	7388	53,6	1553	47,4
III. Остальные дебиторы	767	4,1	457	3,3	259	7,9	15	1,2
Всего	18309	100	13787	100	3277	100	1245	100

Данные учета позволяют сделать следующие выводы. Доля первых трех дебиторов достаточно высока – 46,6%. Но самое главное, доля их задолженности сроком свыше 90 дней – 98,8%. Это очень много, поэтому необходимо полностью прояснить ситуацию и наметить необходимые меры. У дебиторов, задолженность каждого из которых 7 до 12%, нет резко выраженных отклонений. Но в то же время контроль за каждым из них необходим. Что касается остальных дебиторов, доля которых 4,1 % в общей задолженности, здесь необходимо выяснение поведения каждого. В зависимости от этого следует разрабатывать соответствующие меры. Доля дебиторской задолженности со сроком более 90 дней сравнительно небольшая, но вызывает тревогу особенно ООО "Высота" ООО "Мир", ООО "Луч", даже эти предприятия являются давними партнерами.

Основные направления совершенствования бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками

Приоритетным мероприятием является повышение эффективности контроля расчетов, поскольку проблема снижения уровня дебиторской задолженности является одной из важнейших.

Необходимо строго распределить ответственность по проведению аудита и контроля за дебиторской задолженностью, особенно в части расчетов с покупателями и заказчиками, между коммерческой, финансовой и юридической службами.

Для реализации планов по снижению задолженности предлагается следующий алгоритм работы:

1. Организация сбора аналитических срезов информации (дополнительно к существующим) с целью структурирования данных и построения прогнозов по перспективному состоянию актива.
2. Сегментный и комплексный анализ дебиторской задолженности.
3. Практическая реализация мер по снижению объема дебиторской задолженности на основе применения новых элементов работы с клиентами наряду с уже существующими на предприятии.
4. Анализ полученных результатов по итогам проведения мероприятий.

Несовершенство договорных отношений, отсутствие у сотрудников профессионального опыта по работе с покупателями во многом способствую высокому уровню дебиторской задолженности, но в решении этих проблем заложен новый потенциал работы на управленческом, финансовом и правовом уровнях.

Задолженность покупателей и заказчиков это активы предприятия и при соответствующей работе можно сформировать эффективные финансовые инструменты и использовать их на благо компании.

Так одним из этих инструментов является схема, при которой задолженность покупателей и заказчиков списывается с баланса предприятия, отделяется от остального имущества и передаются специально созданному финансовому посреднику, а затем рефинансируются на рынке капитала. Рефинансирование осуществляется либо посредством выпуска обеспеченных ценных бумаг, либо путем получения синдицированного кредита. При этом неликвидное имущество превращается в первоклассные, ликвидные и обращаемые на рынке ценные бумаги высокого кредитного качества. Характеристики платежного потока этих бумаг могут заметно отличаться от того, что генерируют первичные активы. Данный инструмент получил широкое распространение в США и Европе.

В настоящее время используемые способы управления дебиторской задолженностью свидетельствует о достаточно узком базовом наборе инструментов. Недостаточно широкое распространение получили также производные финансовые инструменты, как факторинг и вексельное обращение.

Применительно к российским условиям предлагаются следующие мероприятия по совершенствованию системы учета расчетов с покупателями и заказчиками:

• исключение из числа партнеров предприятий с высокой степенью риска;
• периодический пересмотр предельной суммы товарного кредита;
• использование возможностей приема в счет оплаты дебиторской задолженности векселя и ценные бумаги, с последующей их реализацией;
• определение принципов расчетов предприятия с контрагентами на предстоящий период;
• определение возможной суммы оборотных активов, отвлекаемых в дебиторскую задолженность по товарному кредиту, а также по выданным авансам;
• формирование условий обеспечения взыскания задолженности;
• формирование системы штрафных санкций за просрочку исполнения обязательств контрагентами;
• использование современных форм рефинансирования задолженности;
• диверсификация клиентов с целью уменьшения риска неуплаты монопольным заказчиком.

Применение новых инструментов, совместно с уже имеющимися, способно положительно повлиять на эффективность аудита и управления дебиторской задолженностью. Безусловно, принимая решения о применении тех или иных схем и методов работы с дебиторской задолженностью и использовании финансовых инструментов, взаимосвязанных с этим активом, необходимо учитывать все налоговые, правовые, управленческие и прочие риски.

Решение использовать те или иные инструменты должно быть взвешенным и обоснованным, а любые инновационные методы управления дебиторской задолженностью – оправданными прежде всего с экономической точки зрения.