Учет прочих доходов и расходов коммерческой организации

Задачи и функции бухгалтерского учета прочих доходов и расходов

Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов в рамках хозяйственной деятельности и развития предприятия является естественным и объективным процессом в современной экономике, так как основу хозяйственной деятельности любого производственного предприятия составляют операции, связанные с поступлением и расходованием денежных средств.

Таким образом, полное, точное, своевременное и достоверное отражение в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с прочими доходами и расходами, является необходимым условием для формирования достоверной информационной картины для руководства предприятия.

Важность данного участка бухгалтерского учета обусловлена значением всех хозяйственных операций, связанных с прочими доходами и расходами предприятия, с которыми сопряжены внутрихозяйственные процессы в рамках экономической деятельности коммерческой деятельности организации.

Для получения достоверных сведений о ходе хозяйственных процессов на предприятиях организуется бухгалтерский учет, который представляет собой "систематические наблюдения, измерения и регистрации процессов материального производства с целью контроля и управления ими в условиях конкретного экономического строя" [1]. Главные задачи бухгалтерского учета [2] представлены на рисунке 1.

Рис. 1. Главные задачи бухгалтерского учета

Выполнение данных задач, предполагает активную реализацию функций бухгалтерского учета.

Система функций бухгалтерского учета [3] схематично представлена на рисунке 2.

Рис. 2. Функции бухгалтерского учета

В соответствии с целью получения достоверных сведений о хозяйственных процессах на предприятии и задачами бухгалтерского финансового учета основные учетные процессы представляют собой линейную систему, представляющую последовательность работы с бухгалтерской информацией, формируемой в рамках экономической деятельности коммерческой организации.

Можно объективно утверждать, что доходы и расходы предприятия занимают важное место в системе бухгалтерского учета из-за необходимости правильного определения их фактических объемов, так как от этого будет зависеть финансовый результат предприятия. Вместе с тем необходимость отнесения ряда доходов и расходов к категории прочих подразумевает определение как самих хозяйственных операций, которые не связаны с обычными видами деятельности, так и конкретных фактов, соответствующих прочим доходам и расходов в комплексе хозяйственной деятельности предприятия.

"Хозяйственные операции, связанные с прочими доходами и расходами, не относящихся к обычным видам деятельности организации, подлежат учету в том отчетном периоде, когда произошел соответствующий факт, приведший к увеличению или уменьшению экономических выгод предприятия" [4].

По этой причине вполне вероятно возникновение некоторой разницы между результатом от обычных видов деятельности и размером прибыли до налогообложения по итогам деятельности коммерческой организации за конкретный отчетный период.

Значение бухгалтерского учета прочих доходов и расходов продиктовано значением связанных с ними хозяйственных операций для формирования финансовых результатов коммерческой организации. Вместе с этим, по данным бухгалтерского учета должна формироваться информация, пригодная для принятия управленческих решений, связанных с улучшением финансовых результатов на предприятии.

В соответствии с этим, справедливым является следующее положение:

Целью учета прочих доходов и расходов является обобщение информации о фактах хозяйственной жизни, квалифицируемых в системе бухгалтерского учета как прочие доходы и расходы, моменте их возникновения и величине, а также отнесение прочих доходов и расходов к тем отчетным периодам за которые определяется финансовый результат.

Следовательно, стоящие перед бухгалтерией предприятия задачи бухгалтерского учета прочих доходов и расходов сопряжены со следующими аспектами учетного процесса:

• идентификация хозяйственных операций, относимых к прочим доходам и расходам;
• признание прочих доходов и расходов в учете;
• определение суммы прочих доходов и расходов;
• включение сумм прочих доходов и расходов в отчетные периоды, за которые определяется финансовый результат деятельности предприятия [5].

Вместе с этим, по данным бухгалтерского учета предприятия должна формироваться информация, пригодная для принятия управленческих решений, связанных с повышением эффективности, как непосредственно организации финансового учета и учетного процесса, так и сопряженных процессов. Следовательно, состояние учета прочих доходов и расходов не должно снижать эффективность действующей системы учета в коммерческой организации.

Таким образом, можно сделать объективный вывод, что бухгалтерский учет прочих доходов и расходов занимает особое место в учетной системе на предприятии, так как предоставляемая информация влияет на отдельные показатели деятельности предприятия и формирование финансового результата коммерческой организации за определенный период.

В соответствии с этим, задачи данного участка бухгалтерского учета предприятия связаны с контролем, достоверностью и формализацией хозяйственных операций, связанных с прочими доходами и расходами.

Задачи бухгалтерского учета прочих доходов и расходов [6] представлены на рисунке 3.

Рис. 3. Задачи бухгалтерского учета прочих доходов и расходов

Таким образом, можно судить о том, что успешное выполнение указанных задач возможно только в условиях ритмичной работы предприятия и системы бухгалтерского учета. Сюда также следует отнести и корректность организации учета, и своевременность документального оформления хозяйственных операций, связанных с прочими доходами и расходами предприятия. Следовательно, необходима высокая степень формализации учетного процесса в части отражения фактов хозяйственной деятельности, связанных с прочими доходами и расходами.

Аналитический и синтетический учет прочих доходов и расходов

Для учета прочих доходов и расходов отчетного периода, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". По кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" отражаются поступления, которые признаются в системе бухгалтерского учета коммерческой организации в качестве прочих доходов согласно ПБУ 9/99 "Доходы организации". По дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" отражаются расходы, относимые к категории прочих расходов согласно ПБУ 10/99 "Расходы организации". К счету 91 "Прочие доходы и расходы" могут быть открыты три субсчета:

1. 91-1 "Прочие доходы";
2. 91-2 "Прочие расходы";
3. 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Соответственно, на субсчете 91-1 "Прочие доходы" учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами, а на субсчете 91-2 "Прочие расходы" учитываются прочие расходы. Субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Механизм отражения операций по прочим доходам и расходам предусматривает накопительный порядок фиксации хозяйственных фактов по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы". Записи по субсчетам производятся в течение отчетного года, при этом дебетовый оборот по субсчету 91-2 "Прочие расходы" сопоставляется с кредитовым оборотом по субсчету 91-1 "Прочие доходы" каждый месяц, таким образом, в системе бухгалтерского учета коммерческой организации определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток за месяц.

"Сальдо прочих доходов и расходов учитывается на одноименном субсчете 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" и ежемесячно списывается на счет 99 "Прибыли и убытки". В соответствии с данным порядком учета синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет" [7].

На конец отчетного года субсчета открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы" за исключением субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

"Аналитический учет по счету 91 "Прочие доходы и расходы" ведется по каждому виду прочих доходов и расходов" [8]. Структура аналитического учета прочих доходов и расходов должна предоставлять возможность формализовать хозяйственные операции. Однотипные хозяйственные операции, связанные с прочими доходами и расходами, должны отражаться в учете коммерческой организации таким образом, чтобы обеспечивалась непосредственная возможность выявления финансового результата по каждой такой операции.

Финансовый результат по прочим доходам и расходам

Выявление финансового результата производится на основании следующего механизма:

Финансовый результат от прочих видов деятельности = Оборот по кредиту субсчета 91-1 "Прочие доходы" – Оборот по дебету субсчета 91-2 "Прочие расходы"

Таким образом, разность между суммой прочих доходов и суммой прочих расходов формирует финансовый результат по прочим видам деятельности коммерческой организации.

В соответствии с действующими нормативными положениями в системе бухгалтерского учета коммерческой организации финансовый результат от прочих видов деятельности должен быть списан в конце отчетного месяца. При этом в бухгалтерском учете это оформляется следующими записями:

Таким образом, если сумма доходов превысила сумму расходов, то организация получила прибыль, если сумма доходов оказалась меньше суммы расходов – убыток.

По окончании каждого месяца счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо не имеет, но на субсчетах этого счета остается дебетовый или кредитовый остаток. Величина остатка по субсчетам будет увеличиваться, начиная с января отчетного года.

После списания финансового результата за декабрь субсчета счета 91 "Прочие доходы и расходы" закрываются. Для этого на субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" списываются остатки с других субсчетов, что в системе бухгалтерского учета коммерческой организации оформляется следующими записями:

• Д 91-1 К 91-9 – списано сальдо субсчета "Прочие доходы";
• Д 91-9 К 91-2 – списано сальдо субсчета "Прочие расходы".

Принятие к учету прочих доходов и расходов в коммерческой организации

Следует отметить следующее:

Методологические основы формирования и отражения в бухгалтерском учете достоверной информации о полученных коммерческой организацией прочих доходах и расходах закреплены в положениях по бухгалтерскому учету.

Это позволяет объективно решать такие задачи, как оперативное управление и контроль деятельности организации.

При этом в положениях по бухгалтерскому учету заложена концепция, что в коммерческих организациях не все затраты относятся на расходы, а также не все поступления являются доходами, что в равной степени справедливо и для прочих доходов и расходов, следовательно предопределяет важность условий отнесения поступлений и затрат к прочим доходам и расходам.

Условия принятия к учету прочих доходов и расходов в целом соответствуют нормативным определениям ПБУ 9/99 "Доходы организации" [9] и ПБУ 10/99 "Расходы организации" [10] и приведены на рисунке 4.

Рис. 4. Условия принятия к учету прочих доходов и расходов [11]

Специфика отражения в учете коммерческой организации отдельных видов прочих доходов и расходов

Специфика отражения в учете коммерческой организации хозяйственных операций, связанных с отдельными видами прочих доходов и расходов, предопределяется экономической сущностью таких операций, имевших место в отчетном периоде.

Доходы и расходы от сдачи имущества в аренду

"В случае, если сдача имущества в аренду не является основной деятельностью организации, то доходы и расходы от такой деятельности относят к прочим доходам и расходом предприятия. В случае, если предоставление имущества в аренду является предметом деятельности коммерческой организации такие доходы и расходы учитывают как по обычным видам деятельности" [12].

Поступления от арендных платежей в размере сумм, причитающихся организации, согласно договору аренды, отражаются в учете следующими проводками:

Дебет 76 (62) Кредит 91-1- сумма поступлений от сдачи имущества в аренду.

Аналогично, расходы, которые коммерческая организация понесла в связи с предоставлением своего имущества в аренду, отражаются в учете следующим образом:

Дебет 91-2 Кредит 10 (23, 29) – сумма расходов, связанных с предоставлением имущества в аренду.

Поступления от продажи имущества, признаваемые как прочие доходы, отражаются в учете следующими проводками:

Дебет 62 (76) Кредит 91-1 – сумма доходов от продажи имущества.

Дебет 91-2 Кредит 01 (04, 03, 10, 58...) – списана остаточная стоимость проданного имущества (остаточная стоимость проданных основных средств, нематериальных активов, фактическая себестоимость прочего имущества, переданного покупателям).

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" – начислен НДС с выручки от продажи имущества.

Дебет 91-2 Кредит 20 (23, 25...) – учтены расходы, связанные с продажей имущества.

Курсовые разницы

Учет денежных средств, кредиторской или дебиторской задолженности, номинированных в иностранных валютах, осуществляется на основе их пересчета в валюту Российской Федерации. При этом организация должна принять для пересчета официальный курс валюты, который действует на дату получения валютных средств, либо на дату принятия к учету валютной дебиторской или кредиторской задолженности коммерческой организации. Учитывая характер изменения курсов валют, "коммерческая организация должна периодически осуществлять пересчет сумм как денежных средств, так и дебиторской или кредиторской задолженности, номинированных в иностранной валюте" [13].

Пересчет производится либо на дату факта непосредственного совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, либо на дату составления бухгалтерской отчетности, т.е. по состоянию на последний день отчетного периода. Результатом пересчета сумм как денежных средств, так и дебиторской или кредиторской задолженности, номинированных в иностранной валюте, является образование положительных или отрицательных курсовых разниц.

Условия образования курсовых разниц следующие:

• при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе – если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс вырос или снизился;
• при пересчете кредиторской задолженности – если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже или выше, чем на дату ее возникновения;
• при пересчете дебиторской задолженности – если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше или ниже, чем на дату ее возникновения.

Образование положительной курсовой разницы оформляется следующей бухгалтерской записью:

Дебет 50 (52, 60, 62, 76...) Кредит 91-1 – сумма положительной курсовой разницы.

Образование отрицательной курсовой разницы оформляется следующей бухгалтерской записью:

Дебет 91-2 Кредит 50 (52, 60, 62, 76...) – сумма отрицательной курсовой разницы.

Суммы признанных или присужденных судом пеней, штрафов, неустоек, начисленных за нарушение условий хозяйственных договоров, оформляются следующей бухгалтерской записью:

Дебет 91-2 Кредит 76-2 – суммы пеней, штрафов, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров.

Вывод

Таким образом, организация полного и достоверного бухгалтерского учета прочих доходов и расходов в коммерческой организации направлена на повышение детализации информации, которая может быть использована руководством предприятия, в контексте влияния прочих доходов и расходов на финансовый результат по итогам экономической деятельности коммерческой организации за отчетный период. При этом очевидна немаловажная роль участия прочих доходов и расходов в формировании финансового результата, так как при определенных условиях они могут кардинально повлиять на итоговую прибыль коммерческой организации.

Литература

1. Керимов В.Э. Бухгалтерский финансовый учет. – М.: Дашков и К, 2014.
2. Алисенов А.С. Бухгалтерский финансовый учет. – М.: Юрайт, 2016.
3. Бабаев Ю.А., Петров А.М. Теория бухгалтерского учета. – М.: Проспект, 2014.
4. Касьянова Г.Ю. Прочие доходы и расходы. – М.: Инфра-М, 2014.
5. Пантелеев А.С., Звездин А.Л. Прочие доходы и расходы, бухгалтерский учет и отражение операций. – М.: Омега-Л, 2015.
6. Белоусова С.В. Прочие доходы и расходы, оптимизация бухгалтерского учета. – М.: Кнорус, 2016.
7. Бухгалтерский учет и отчетность / под ред. Д.А. Ендовицкого. – М.: Кнорус, 2015.
8. Пантелеев А.С., Звездин А.Л. Прочие доходы и расходы, бухгалтерский учет и отражение операций. – М.: Омега-Л, 2015.
9. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99). Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 №32н
10. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99). Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 №33н.
11. Белоусова С.В. Прочие доходы и расходы, оптимизация бухгалтерского учета. – М.: Кнорус, 2016.
12. Верещагин С.А. Прочие доходы и расходы. – М.: Кнорус, 2016.
13. Каморджанова Н.А., Карташова И.В., Смольникова Ю.Ю. Бухгалтерский учет. – М.: Проспект, 2016.